《审计理论的结构》是世界上第一部关于审计理论的专题著作，为审计理论的研究开创了先例。课后，作为一名对审计只有肤浅了解的学生，我仔细阅读了中国商业出版社1989年出版的《审计理论结构》，从中受益匪浅。接下来，我将从审计理论结构产生的背景和意义，以及我最感兴趣的那部分——独立性，做一个简要的介绍。此外，在《对审计独立性的影响》一书中提出了管理咨询业务，笔者通过扩大阅读，总结了一些与查询相关的信息对我国非审计服务独立性的影响，并结合夏末mo，并对拉尔夫在《审计理论结构》一书中的独立性进行了分析，提出了自己的观点和建议。
作者罗伯特·K·莫茨（Robert K.Motz）毕生从事审计工作，几乎受雇于美国所有主要的会计和审计公司。他不仅在实践中取得了卓越的成就，还是一位优秀的学者。先后在伊利诺伊大学、密歇根大学任教，发表论文100余篇，专著14部。其中包括他和他的学生侯赛因。沙拉夫的《审计理论的结构》是流传最广的。在此之前，很多人都是以审计实践、审计程序、审计方法和审计技术为研究对象，但没有对审计理论进行系统的研究和阐述。莫茨和他的学生沙拉夫一起运用哲学中的一些概念和方法，从理解、展望、洞察、相似性四个角度对各种审计现象进行综合思考和探索，将数学、行为科学、逻辑科学、伦理学等研究方法渗透到审计中，丰富审计理论。当《审计理论的结构》在中国出版时，莫茨教授自己为其撰写了序言，他在序言中强调，尽管他和沙拉夫有师生关系，但他们的合作是平等和愉快的。沙拉夫的奉献精神和非凡的毅力也是该书成功的关键。从这些描述中，我们可以很容易地看出，莫茨是一位很好的老师，他很好地照顾他的学生。同时，我们可以感觉到学术研究是一个漫长而艰难的过程。要取得成功，我们必须有探索精神和毅力。
《审计理论结构》共包括审计理论的探索、审计方法论、审计假设、审计理论中的概念、审计证据、应有的审计关注、公允表达、独立性、道德行为和审计的展望等十章。其中，该书第一次提出了审计的独立性这一概念。在本书的第八章中，莫茨与夏拉夫从以下几个方面对独立性进行阐述：
（1）他们将独立性分为两个方面：一方面是审计人员在实施审计过程中的事实上的独立性，也就是实务人员的独立性；另一方面是审计人员作为一个职业团体的外观上的独立性，也就是职业团体的独立性。实务人员的独立性包括审计过程中的审计计划的独立性、审计过程的独立性和审计报告的独立性；职业团体的独立性则指社会公众对注册会计师职业的一种印象，作者提出只有公众和审计报告使用者相信审计职业的独立性和诚实性，每个审计实务人员才能得到最大限度的提供服务的机会。
（2）莫茨与夏拉夫在职业组织这一节中提出职业上的团结能够加强审计的职业地位和职业独立性。这可以通过一些职业规范来实现，如规定下任审计人员必须和上任审计人员进行联系等。并通过列举英国的案例来说明其有效性，同时分析了由于美国审计制度与市场的相对不成熟，美国当时推行这条规定面临着重重阻碍。
（3）本书在管理咨询对独立性影响一节中提出，审计师在为其客户提供管理咨询等非审计业务时，不可避免的会与对方发生经济牵连，并从对方内部职员的角度去为公司考虑问题，这样将会严重影响注册会计师的独立性。
（4）莫茨与夏拉夫还创造性地提出了解决让审计和管理咨询并存而又不至于影响审计独立性的方法。即通过实现职业内部的专业化，在大型事务所里分成审计业务和非审计业务两部分，使审计从公共会计师的其他职能中分离出来，成为单独的职业。同时规定小型事务所只能在审计业务与非审计业务中选择一种。
莫茨与夏拉夫在此书中便开始关注非审计业务对审计独立性的影响，而美国安然公司会计丑闻案案更是引起了人们对非审计业务对审计独立性的影响这一问题的关注。不少媒体和组织声称，安达信对安然公司的审计失败，是因其在为安然公司提供审计服务的同时，还提供大量的非审计服务。迫于市场与公众的压力，五大会计公司纷纷剥离咨询部门，对业务结构进行重大的变革。美国国会也通过了《萨班斯—奥克斯利法案》，禁止会计师事务所同时向审计客户提供九项非审计业务。此外，还规定未得到公众公司的会计监督委员会的许可，不能执行如税务咨询等不包括在上述限制中的其他非审计服务。中国的“银广夏”、“郑百文”等会计信息造假事件，也同样引起社会公众对我国会计公司审计独立性的怀疑，提供非审计业务是否影响审计的独立性在国内也引起了很大的关注。
目前国内学者对非审计业务是否会损害独立性基本上有两种态度，第一种是认为非审计业务不会损害审计独立性，第二种则认为非审计业务会损害审计独立性。
（1）第一种认为同时提供两类服务可以通过知识共享提高审计效率，两种服务之间存在协同效应。此外还能降低审计成本，增加财务安全，从而更有能力承担失去某个客户的所造成的损失，能够加强注册会计师的独立性判断。
（2）第二种则认为虽然审计师同时提供两种服务可以“获得知识溢出效应”，但由此为事务所带来的额外收入使得审计师不能保持形式上的独立，丧失超然公正的审计立场。此外，非审计业务的发展会导致审计关系的模糊.基于受托责任所形成的审计，存在着委托人、被委托人、与审计三方关系。委托人是财产的所有者，被审计人是受托管理财产的代理人。注册会计师在从事审计业务时是受托于资产所有者，而在进行非审计业务时，则受托于资产管理者也就是被审计人。如此，受托关系混乱，审计独立性赖以生存的基础被打破。
我支持第二种观点，即非审计服务会损害审计的独立性。我将通过以下几点进行说明：
（1）非审计业务的高额收费影响了审计的独立性
高额的非审计服务收入可能导致事务所对客户形成财务依赖，从而使得在注册会计师与客户发生意见分歧时放弃原则。就如同莫茨与夏拉夫在书中所写的那样审计师在为其客户提供管理咨询等非审计业务时，不可避免的会与对方发生经济牵连，并从对方内部职员的角度去为公司考虑问题，这样将会严重影响注册会计师的独立性。除此以外，审计服务费用低于非审计服务费用，这也会使得很多事务所更注重非审计服务，从而对审计质量产生不利的影响。
（2）过多的非审计服务会影响公众对审计职业团体独立性的判断
莫茨与夏拉夫在书中提到：“审计职业作为一个整体，应该避免在外观上缺乏独立性。除非公众和审计报告的用户相信审计职业的独立性和诚实性，否则，每个实务人员就不能得到最大限度的提供服务的机会。”当非审计服务所取得的收入超过一定限度之后，人们也会主观的任务非审计业务比审计业务更为重要，甚至会认为注册会计师为了提供非审计业务牺牲审计质量，偏袒委托人。即使审计结果是正确的，但是审计报告的使用者已失去对审计报告的信任，这对审计职业来说也是一大灾难。
（3）对客户成功的欲望影响了审计的独立性
只有成功的客户才能支付昂贵的服务费用，非审计业务更多的将注册会计师置于企业管理者的位置，他们会希望企业走向成功。成功的企业也能尽可能地避免涉及诉讼案件。
非审计服务是一把双刃剑，因此我国在发展非审计服务的同时，也要加强对非审计服务的监管，引导其健康的发展。
（1）成立独立的监管机构对非审计服务进行监管
在加强外部监督对非审计服务这一方面，除了要强调完善相关法律法规，如在法律中明确不相容业务的具体内容等；加强证监会对非审计服务的监督，如规范非审计服务费用的披露这两项外，还应建立专门的监管机构对非审计服务进行监管。该机构可以负责监督事务所审计和非审计业务，监督审计的独立性，对违反独立性的事务所与注册会计师有权进行处罚。如美国的会计监督委员会（PCAOB），它就是拥有调查权和处罚权的监督机构，注重监管从事证券市场审计业务的事务所。
（2）加强行业自律监管
既然审计职业团体独立性尤为重要，注册会计师协会也应该发挥行业自律监管作用，加强对行业独立性的监管，保证审计职业团体的独立性。此外，我国可以指定轮作审计制度，即当一家事务所连续为一家企业提供审计服务达到最高年限时，该企业必须另选一家会计事务所为其提供审计服务。这种做法可以使得事务所之间互相监督，形成行业内的监察机制，有利于提高审计质量，保证审计的独立性。例如，美国在安然事件后出台的《萨班斯—奥克斯利法案》第203条规定：担任公司主查的会计师或者复核其审核结果的会计师，禁止连续五年对同一发行公司提供审计服务。
（3）大力发展鉴证类业务，部分发展咨询类业务
不同类型的非审计服务对独立性影响程度是不同的，我们可以鼓励发展鉴证类业务，这些业务对独立性影响较小。新兴的鉴证业务是通过注册会计师对某一对象评价，增强相关信息的可信性，增强信息使用者的信心。这样不仅能满足社会公众的需要，还能扩展会计事务所的业务，增加利润。对于咨询类的业务，监管部门应规定具体符合哪些条件的事务所才能从事相关的业务。莫茨与夏拉夫也在《审计结构理论》书中提到实现职业内部的专业化可以降低对审计独立性的负面影响，在大型事务所里分成审计业务和非审计业务两部分，使审计从公共会计师的其他职能中分离出来，成为单独的职业。同时规定小型事务所只能在审计业务与非审计业务中选择一种。所以事务所内，从事咨询业务也审计业务人员与主管也应严格分离。事务所在进行相关决定时，也应该考虑到该项服务对审计独立性可能产生的影。如果会对独立性产生无论是实质上还是形式上的不利影响，都应该拒绝。
